第九章 非货币性资产交换例题及练习

【例题1】下列项目中属于货币性资产的是（ ）。 A.短期股票投资 B. 原材料 C.固定资产

D.准备持有到期的债券投资 E.银行存款

【例题2】一本书价值100元，与另一本价值90元的书相交换，根据等价交换原则，应补价10元，整个交易金额为100元。

收到补价的企业补价所占比重＝补价/交易总量＝10/100＝10% • ＝ 10/（90+10） ＝ 10%

支付补价的企业补价所占比重＝补价/交易总量＝ 10/100＝10% • ＝ 10/（90+10）＝10%

• 计算结果表明，此笔业务为非货币性资产交换。 【例题3】

（1）某公司换出资产的公允价值为100万元，某公司收到补价10万元。 （2）某公司换出资产的公允价值为100万元，某公司支付补价10万元。 （3）某公司换入资产的公允价值为100万元，某公司收到补价10万元。 （4）某公司换入资产的公允价值为100万元，某公司支付补价10万元。 【例题4】下列项目中，不属于非货币性交易的有（ ）。 A.以公允价值50万元的原材料换取一项专利权

B.以公允价值500万元的长期股权投资换取一批原材料

C.以公允价值100万元的A车床换取B车床，同时收到12万元的补价

D.以公允价值30万元的电子设备换取一辆小汽车，同时支付15万元的补价

第二节 非货币性资产交换的确认和计量 1、以公允价值计量的会计处理 1）不涉及补价 【例题1】 甲木材加工厂决定用一批账面价值为2800元的产品换入乙板材厂的四立方米木材，木材的账面价值为2700元。该产品和木材的公允价值都是3000元，计税基础也是3000元。

甲木材厂：

第一步：计算换入资产的入账价值

第二步：计算换入资产的进项税及换出资产的销项税 第三步：计算应确认的损益

【例题2】2010年5月1日，甲公司以2009年购入的生产经营用设备交换乙公司生产的一批钢材，甲公司换入的钢材作为原材料用于生产，乙公司换入的设备继续用于生产钢材。甲公司设备的账面原价为1500 000元，在交换日的累计折旧为525 000元，公允价值为1404 000元，甲公司此前没有为该设备计提资产减值准备。此外，甲公司以银行存款支付清理费1 500元。乙公司钢材的账面价值为1 200 000元，在交换日的市场价格为1 404 000元，计税价格等于市场价格，乙公司此前也没有为该钢材计提存货跌价准备。

甲、 乙公司均为一般纳税人，适用的税率为17%。假设甲公司和乙公司在整个交

易过程中没有发生发生除以外的其他税费，甲、乙公司均开具了专用。

【练习1】 为了提高产品质量，甲冰箱制造公司以其持有的对丙公司的长期股权投资交换乙冰箱制造公司拥有的一项冰箱无霜专利技术。在交换日，甲公司持有的长期股权投资账面余额为670万元，已计提长期股权投资减值准备40万元，在交换日的公允价值为650万；乙公司专利技术的账面价值800万元，累计摊销120万元，在交换日的公允价值650万元。 甲公司：

第一步：确认是否属于非货币性交易 第二步：换入资产的入账价值 第三步：计算应确认的损益

2）涉及补价

【例题3】 A汽车销售公司以一辆货运汽车交换Ｂ公司生产用的一台机器。货运汽车的账面价值为30万元，公允价值为25万元；机器的原值为40万元，在交换日的累计折旧为22.5万元,公允价值22万元.B公司向A公司另外支付3万元。该交换假设不涉及相关税费（以万元为单位）。 A汽车销售公司：

第一步：判断是否属于非货币性资产交换 第二步：换入资产的入账价值 第三步：计算应确认的损益

【练习2】甲公司经协商以其拥有的一栋自用写字楼与乙公司持有的对丙公期股权投资交换。在交换日，该栋写字楼账面原价为600万元，已提折旧120万元，未提减值准备，公允价值为675万元，税务机关核定甲公司因交换写字楼需缴营业税33.75万元；

乙公司持有的长期股权投资账面价值为450万元，没计提减值准备，在交换日公允价值为600万元，并支付75万元给甲公司。

乙公司换入写字楼后用于经营出租目的，并采用成本计量模式。甲公司换入对丙公司投资仍然作为长期股权投资，采用成本法核算。甲公司转让写字楼的营业税尚未支付，假定除营业税外，该交易过程中不涉及其他相关税费。

2、以账面价值计量的会计处理

【例题4】丙公司拥有一台专有设备，账面原价450万元，已提折旧330万元，丁公司拥有一项长期股权投资，账面价值90万元，两项资产均未提减值准备。丙公司决定以其专有设备交换丁公司的长期股权投资，该专有设备是生产某种产品必需的设备。由于专有设备系当时专门制造、性质特殊，其公允价值不能可靠计量；丁公司拥有的长期股权投资在活跃市场中没有报价，其公允价值也不能可靠计量。经双方商定，丁支付了20万元补价。假定交易中没有涉及相关税费。

【练习3】甲公司以其持有的对丙公司的长期股权投资交换乙公司拥有的商标权。在交换日，甲公司持有的长期股权投资账面余额为500万元，已计提长期股权投资减值准备余额为140万元，该长期股权投资在市场上没有公开报价，公允价值也不能可靠计量；

乙公司商标权的账面原价为420万元，累计已摊销60万元，其公允价值也不能可靠计量，乙公司没有为该项商标权计提减值准备，税务机关核定乙公司为交换该商标权需要缴纳营业税18万元。乙公司将换入得对丙公司的投资仍作为长期股权投资，并采用成本法核算。乙公司尚未缴纳营业税，假设除营业税以外，整个交易过程中没有发生其他相关税费。

【练习4】甲公司拥有一个离生产基地较远的仓库，账面原价为350万元，已计提折旧235万元；乙公司拥有一项长期股权投资，账面价值105万元，两项资产均未计提减值准备。

由于仓库离市区较远，公允价值不能可靠计量；乙公司拥有的长期股权投资在活跃市场中没有报价，其公允价值也不能可靠计量。双方商定，乙公司以两项资产账面价值的差额为基础，支付甲公司10万元补价，以换取甲公司拥有的仓库。税务机关核定甲公司需要为交换仓库支付营业税5.75万元，尚未支付。假定除营业税外，交易中没有涉及其他税费。

五、涉及多项资产交换的会计处理

【例题5】甲公司以一项股权投资，账面价为250万，已提减值准备30万，公允价值190万，同时换入乙公司两项非货币性资产，包括一辆小轿车，账面净值50万，公允价值50万，一台设备，账面净值170万公允价值150万，甲公司还支付乙公司补价10万，甲公司支付相关运费10000元，不考虑其他税费，双方具有经济实质，且公允价能可靠计量。

【练习5】2X12年6月30日，为适应业务发展的需要，经与乙公司协商，甲公司决定以生产经营中使用的办公楼、机器设备和库存商品换入乙公司生产经营过程中使用的10辆货运车、5辆轿车和15辆客运汽车。

甲公司办公楼的账面原价为225万元，在交换日的累计折旧为45万元，公允价值为160万元；机器设备系为甲公司于2009年购入，账面原价为180万元，累计折旧为90万元，公允价值为120万元；库存商品的账面余额450万元，市场价格为525万元。

乙公司的货运车、轿车和客运汽车均系2010年初购入，货运车的账面原价为225万元，在交换日的累计折旧为75万元，公允价值225万元；轿车的账面价值为300万元，累计折旧为135万元，公允价值为250万元；客运汽车的账面原价为450万元，在交换日的累计折旧为120万元，公允价值为360万元。

乙公司另外收取甲公司以银行存款支付的62.3万元，其中包括由于换出和换入资产公允价值不同而支付的补价30万元，以及换出资产销项税额与换入资产进项税额的差额32.3万元。

假定甲乙公司都没有为换出资产计提减值准备；甲公司换入乙公司的货运车、轿车、客运汽车均作为固定资产使用和管理；乙公司换入甲公司的办公楼、机器设备作为固定资产使用和管理，换入的库存商品作为原材料使用和管理。甲乙公司为一般纳税人，适用税率均为17%。甲乙公司均开具了专用。甲公司交换办公楼需要按照5%缴纳营业税，计税价格等于相关资产的公允价值或市场价格。

本例中，交换涉及收付货币性资产，应当计算甲公司支付的货币性资产占甲公司换出资产公允价值与支付的货币性资产之和的比例，即623 000÷(1 600 000＋1 200 000＋5 250

000＋300 000) = 7.46% < 25%。可以认定这一涉及多项资产的交换行为属于非货币性资产交换。对于甲公司而言，为了拓展运输业务，需要客运汽车、轿车、货运汽车等，乙公司为了满足生产，需要办公楼、机器设备、原材料等，换入资产对换入企业均能发挥更大的作用，因此，该项涉及多项资产的非货币性资产交换具有商业实质；同时，各单项换入资产和换出资产的公允价值均能可靠计量，因此，甲、乙公司均应当以公允价值为基础确定换入资产的总成本，确认产生的相关损益。同时，按照各单项换入资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，确定各单项换入资产的成本。

甲公司的账务处理如下：

(1) 换出办公楼的营业税税额 = 1 600 000×5% = 80 000(元) 换出设备的销项税额 = 1 200 000×17% = 204 000(元) 换出库存商品的销项税额 = 5 250 000×17% = 2 000(元)

换入货运车、轿车和客运汽车的进项税额 = (2 250 000＋2 500 000＋3 600 000)×17%

= 1 419 500(元) (2) 计算换入资产、换出资产公允价值总额

换出资产公允价值总额 = 1 600 000＋1 200 000＋5 250 000 = 8 050 000(元) 换入资产公允价值总额 = 2 250 000＋2 500 000＋3 600 000 = 8 350 000(元) (3) 计算换入资产总成本

换入资产总成本 = 换出资产公允价值＋支付的补价＋应支付的相关税费 = 8 050 000＋300 000＋0 = 8 350 000(元) (4) 计算确定换入各项资产的成本

货运车的成本 = 8 350 000×(2 250 000÷8 350 000×100%) = 2 250 000(元) 轿车的成本 = 8 350 000×(2 500 000÷8 350 000×100%) = 2 500 000(元)

客运汽车的成本 = 8 350 000×(3 600 000÷8 350 000×100%) = 3 600 000(元) (5) 会计分录

借：固定资产清理 2 700 000 累计折旧 1 350 000

贷：固定资产——办公楼 2 250 000 ——机器设备 1 800 000 借：固定资产清理 80 000

贷：应交税费——应交营业税 80 000 借：固定资产——货运车 2 250 000 ——轿车 2 500 000 ——客运汽车 3 600 000 应交税费——应交(进项税额) 1 419 500

贷：固定资产清理 2 780 000 主营业务收入 5 250 000 应交税费——应缴(销项税额) 1 096 500 银行存款 623 000 营业外收入 20 000 借：主营业务成本 4 500 000 贷：库存商品 4 500 000 其中，营业外收入的金额等于甲公司换出办公楼和设备的公允价值2 800 000元(1 600 000＋1 200 000)超过其账面价值2 700 000元[(2 250 000－450 000)＋(1 800 000－900 000)]的金额，再减去支付的营业税金额80 000元，即20 000元。

乙公司的账务处理如下：

(1) 换入设备的进项税额 = 1 200 000×17% = 204 000(元) 换入原材料的进项税额 = 5 250 000×17% = 2 500(元) (2) 计算换入资产、换出资产公允价值总额。

换出资产公允价值总额 = 2 250 000＋2 500 000＋3 600 000 = 8 350 000(元) 换入资产公允价值总额 = 1 600 000＋1 200 000＋5 250 000 = 8 050 000(元) (3) 确定换入资产总成本。

换入资产总成本 = 换出资产公允价值－收取的补价＋应支付的相关税费 = 8 350 000－300 000＋0 = 8 050 000(元) (4) 计算确定换入各项资产的成本。

办公楼的成本 = 8 050 000×(1 600 000÷8 050 000×100%) = 1 600 000(元) 机器设备的成本 = 8 050 000×(1 200 000÷8 050 000×100%) = 1 200 000(元) 原材料的成本 = 8 050 000×(5 250 000÷8 050 000×100%) = 5 250 000(元)

(5) 会计分录

借：固定资产清理 6 450 000 累计折旧 3 300 000

贷：固定资产——货运车 2 250 000 ——轿车 3 000 000 ——客运汽车 4 500 000 借：固定资产——办公楼 1 600 000 ——机器设备 1 200 000 原材料 5 250 000 应交税费——应交(进项税额) 1 096 500 银行存款 623 000 贷：固定资产清理 8 350 000 应交税费——应交(销项税额) 1 419 500 借：固定资产清理 1 900 000 贷：营业外收入 1 900 000 其中，营业外收入的金额为换出货运车、轿车和客运汽车的公允价值8 350 000元(2 250 000＋2 500 000＋3 600 000)与账面价值6 450 000元[(2 250 000－750 000)＋(3 000 000－1 350 000)＋(4 500 000－1 200 000)]的差额，即1 900 000元。

2. 不具有商业实质或者虽具有商业实质但换入资产的公允价值不能可靠计量的会计处理

非货币性资产交换不具有商业实质，或者虽具有商业实质但换入资产的公允价值不能可靠计量的，应当按照换入各项资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。